《税收协定执行手册》(doc63)-税收_文库吧

2020-09-25 08:19:01 本页面

【导读】截止目前为止,我国共对外正。不再单提,统称税收协定)。本、美国和欧洲等发达国家,目的为吸引外资、引进技术。能地维护来源地征税权,保护国家税收权益。第二阶段从上世纪90年代初至今,谈签对象主要是发展中国家。资,在中亚、非洲和拉美等一些国家开展工程承包,对外输出劳务。协定开始发挥为我“走出去”企业和个人服务的作用。代签署的税收协定进行修订并有选择地谈签新协定。比利时等国家开展了对税收协定修订的谈判工作。同时,随着我国“走出去”战略的实施,税收协。任务也日趋繁重。属于译文,因此条款文字较生涩,不易掌握。为了便于各地正确执行。协定,现就协定执行中问题较多的条款结合以往已发布的有关规定,做出解释,供执行中参考。税收协定适用于缔约国一方或同时为双方居民的人。约国负有纳税义务的个人。居住满一年的人。机构设在中国境内的公司和其他团体。按上述标准成立的外商。表式及说明如下:。地方税务局签署填发。



【正文】 1
税收协定执行手册
2
前言
为了执行党的改革开放政策,适应吸引外资,引进技术,发展经
济的需要,1981年1月我国与日本国首开避免双重征税和防止偷漏
税协定(以下简称税收协定)的谈判。截止目前为止,我国共对外正
式签署89个税收协定,生效协定82个,与香港、澳门签署了避免双
征税和防止偷漏税的安排(安排在体例上与税收协定完全一致,以下
不再单提,统称税收协定)。
我国对外谈签税收协定工作可分为三个阶段:
第一阶段是上世纪80年代初至90年代中期,谈签对象主要是日
本、美国和欧洲等发达国家,目的为吸引外资、引进技术。同时尽可
能地维护来源地征税权,保护国家税收权益。
第二阶段从上世纪90年代初至今,谈签对象主要是发展中国家。
这一时期我国在继续扩大吸引外资的同时,逐步开展和扩大对外投
资,在中亚、非洲和拉美等一些国家开展工程承包,对外输出劳务。
协定开始发挥为我“走出去”企业和个人服务的作用。在谈签过程中,
我们开始站在居民国的立场,以维护我国纳税人权益为目的。
第三阶段是从本世纪初开始,在这个阶段,我们对上世纪80年
代签署的税收协定进行修订并有选择地谈签新协定。由于近年来我国
和缔约对方国家的经济发生了较大变化,各国税制也有所调整,有的
协定已不能满足现实需求,因此,我们相继同英国、捷克、新加坡、
比利时等国家开展了对税收协定修订的谈判工作。
综上,可以说我们已在全球范围内建立了税收协定网络,税收
协定在加强与有关国家税务当局的合作、促进我国经济发展方面发挥
了越来越大的作用。同时,随着我国“走出去”战略的实施,税收协
定为我“走出去”企业和个人服务的作用日显重要,执行税收协定的
任务也日趋繁重。
由于税收协定条款仅是原则性规定,文本以英文本为主,中文本
属于译文,因此条款文字较生涩,不易掌握。为了便于各地正确执行
协定,现就协定执行中问题较多的条款结合以往已发布的有关规定,
做出解释,供执行中参考。
3
目录
第一编协定范本
一.OECD2020年协定范本
二.UN2020年协定范本
三.我国对外签署协定一览表
第二编相关规定
一.协定适用范围
1.人的范围
2.税种范围
二.常设机构规定
1.常设机构的定义
2.常设机构的列举
3.构成常设机构的活动
4.不构成常设机构的情况
第三编对各类所得的处理规定
一.经营所得
1.经营所得范围
2.对经营所得的税务处理
3.经营活动中的费用处理
二.投资所得
1.股息
2.利息
3.特许权使用费
4
三.财产所得
1.不动产所得
2.财产收益
四.国际运输所得
五.劳务所得
1.独立个人劳务
2.非独立个人劳务
3.艺术家和运动员
4.教师和研究人员
六.其他所得
第四编消除双重征税的方法
第五编特别规定
一.相互协商程序
二.情报交换
5
第一编协定范本
一.OECD2020年协定范本
二.UN2020年协定范本
三.我国对外签署协定一览表
第二编相关规定
一.协定适用范围
1.人的范围
税收协定适用于缔约国一方或同时为双方居民的人。包括自然
人和法人。
自然人居民:指按缔约国法律由于住所、居所或其他标准在缔
约国负有纳税义务的个人。
法人居民:指按缔约国法律由于实际管理机构所在地、注册地
或其他类似标准在该缔约国负有纳税义务的公司和其他团体。
中国居民:
个人:指在中国境内有永久性住所或习惯性居所或在中国境内
居住满一年的人。
法人:指依照中国法律在中国境内成立的公司和其他团体,或
依照外国(地区)法律成立,但其实际经营管理与控制的中心
机构设在中国境内的公司和其他团体。按上述标准成立的外商
投资企业均属中国居民。
中国居民享受协定待遇规定
凡中国居民到境外从事经营活动,如所从事活动的国家与我
有税收协定,可向对方国家申请享受税收协定规定的相关待
遇,申请时一般情况下需要向对方国家提供中国居民身份证明
表。表式及说明如下:
《中国居民身份证明》审批表
编号:
申请人个人姓名审批日期
公司或团体名称
经办人审批人
6
《中国居民身份证明》
编号No.
中华人民共和国
国家税务总局
StateAdministrationofTaxation
ThePeople’sRepublicofChina
中国居民身份证明
(适用于执行避免双重征税协定)
CertificateofChineseResidentStatus
(ApplicablefortheDoubleTaxation
AvoidanceAgreement)
兹证明:
Thisistocertifythat:
1、
个人
Individual
姓名Name___________________职业Occupation
________________
在华居所或住所DomicileorResidenceinChina
________________________
公司或团体
Corporationor
otherentity
名称Name
__________________________________________________
总机构所在地Placeofheadoffice
_____________________________________
2、
在取得(或将取得)下列所得:
hasderivedorwillderivethefollowinginein
____________________________________________________
所得项目
Itemsofine
支付人名称
Payer’sname
支付金额
Amountofpayment
支付日期
Dateofpayment
3、根据中华人民共和国同国签订的避免双重征税协定第
条的规定,是中国居民。
isaChineseresident,accordingtotheprovisionsofArticle
_____________intheAvoidanceofDoubleTaxationAgreementBetweenthe
People’sRepublicofChinaand______________.
7
签署人:
(Approvedby)
签署日期:_______________年_____月
_____日
(Date)
主管税务机关盖章
(OfficialSeal)
该证明于1995年1月1日起使用,由县(市)一级国家税务局、
地方税务局签署填发。
注:国家税务局关于印制、使用《中国居民身份证明》的通知(国税
发[1994]255号)
外国企业或个人到中国境内从事经营活动,凡按中国法律规定已
构成中国居民的,在其向本国提出享受协定有关待遇时,可向其提供
适用于外国个人和企业的中国居民身份证明表(证明表样见消除双重
征税方法)
中国境内的外国居民(缔约国对方居民)
个人:指在对方国家有永久性住所或习惯性居所并在中国境内
居住不满一年的人。
法人:依照缔约国对方国家法律组成企业法人的公司和其他
团体,并该公司或团体的实际管理与控制的中心设在缔约国
对方国家。
外国居民享受协定待遇规定
凡在中国境内从事经营活动的外国居民,如来自与我签有税
收协定的国家,可申请享受税收协定规定的相关待遇。各地
税务机关应向上述外国居民提供《外国居民享受避免双重征
税协定待遇申请表》,经审核无误后给予该外国居民税收协定
规定的相关待遇。表式及说明如下:
8
外国居民享受避免双重征税协定待遇申请表
ApplicationforTreatmentUnderDoubleTaxationAgreement
一、
申请人事项detailsofClaimant:
个人
Individual
姓名FullName国籍
Nationality
住所或居所
Domicileor
Residence
邮政编码
Postcode
公司或团体
Corporationor
otherentity
名称
Name
总机构所在地
PlaceofHead
Office
邮政编码
Postcode
实际管理机构所
在地
Placeof
Effective
Management
邮政编码
Postcode
注册所在地
Placeof
Registration
邮政编码
Postcode
二、所得事项DetailsofIne:
股息
Dividends
支付人名称
Payer’sname
地址Address邮编post
code
支付金额
Amountof
payment
支付日期
Dateof
payment
利息
Interest
支付人名称
Payer’sname
地址Address邮编post
code
支付金额
Amountof
payment
支付日期
Dateof
payment
合同有效

Periodof
contract
支付日期
Dateof
payment
特许权使
用费
Royalties
支付人名称
Payer’sname
地址Address邮编post
code
9
支付金额
Amountof
payment
合同签字
日期Date
of
payment
合同有效

Period
of
contract
支付日期
Dateof
payment
个人劳务
所得
Ineof
personal
service
职业
Occupation
支付人名称
Payer’sname
地址Address邮编
Postcode
支付金额
Amountof
payment
所得项目
Itemof
ine
支付日期
Dateof
payment
三、适用的避免双重征税协定ApplicableDoubleTaxationAgreement
中华人民共和国同签订的避免双重征税协定第__________条第
__________款;
Paragraph_____,Article_______,oftheDoubleTaxationAgreement
betweenthePeople’sRepublicofChinaand______.
四、声明Declaration:
我谨在此声明以上呈报事项准确无误。
Iherebydeclarethattheabovestatementiscorrectandpletetothe
bestofmyknowledgeandbelief.
申请人签名或盖章:_________________________
Claimant(SignatureorSeal):_________________________
五、申请人居民身份证明(由申请人为其居民的缔约国主管税务机关填写);或
另附对方主管税务机关出具的专用证明。
CertificateofResidentStatusofClaimant(Fortheuseofresponsible
taxofficeoftheContractingStateinwhichtheClaimantisaresident)
orattachthespecialcertificateofresidentissuedbyresponsibletax
officeoftheContractingStateinwhichtheClaimantisaresident.
Certification
Wecertifythat_____________________(claimant’sname)isaresident
of________________accordingtotheprovisionofparagraph
________________,ofArticle______________intheDoubleTaxation
Agreementbetween___________andthePeople’sRepublicofChina.
Claimant’sserialnumber:Date:
SignatureorStampofTaxOffice:
10
以下由中国主管税务机关填写(Thefollowingfortheuseofresponsibletax
officeofChinaonly)
编号(No.):第号
收到申请表日期
Dateofreceiptof
application
审核日期
Dateof
examination
审核意见Examination
Report
主办人(签字)
Responsibleofficer
(signature)
负责人(签字)
Chiefofficer
(signature)
中华人民共和国国家税务总局主管税务机关盖章
StateAdministrationofTaxation
ThePeople’sRepublicofChina
Stampoftaxoffice
关于填写外国居民享受避免双重征税协定待遇申请表的说明
一、填报范围和程序
(一)本表适用同中华人民共和国签订避免双重征税协定(以下简称税收协
定)国家居民取得来源于中国的股息、利息、特许权使用费,以及个人劳务所得
申请享受税收协定待遇填报。
(二)本表由受益所有人或所得取得人填写,一式两份,一并送交支付人,
由支付人报送当地税务机关,当地税务机关审核认可后,退还支付人一份据以执
行。
二、本表填写说明
(一)申请人事项:
1、个人住所或居所填写申请人在税收上为其居民国家的住所或居所地址及
邮政编码。
2、公司或团体名称填写公司或团体的全称;总机构、实际管理机构或注册
所在地,填写申请人在税收上为其居民国家的总机构所在地、实际管理机构所在
地或注册所在地的地址及邮政编码。
(二)所得事项:
个人劳务所得中的职业填写申请人为独立个人劳务或非独立个人劳务;所得
项目是指工资、薪金或劳务报酬。
(三)其他事项:申请人填写对表列各项或其他需要说明的事项。
(四)该表末项所列主管税务机关盖章是指主管申请人提出该项税务业务的
中国县(市)级税务机关另盖本级公章。
该证明于1995年7月1日起始用。
注:国家税务总局关于修改《外国居民享受避免双重征税协定待
遇申请表》的通知(国税函发[1995]089号)
11
执行双边税收协定时涉及第三国居民的情况
在缔约国对方从事经营活动的第三国居民申请享受活动所在
国与中国间税收协定待遇问题
个人:第三国居民到某与中国签有税收协定国家从事经营活
动,对其执行税收协定时要判定该个人的永久性居民身份。如
其要求享受中国与其所从事经营活动所在国双边协定待遇时,
应要求其提供对方国家税务当局开具的负有居民纳税义务的
证明。不能提供证明的,不得享受协定待遇。
法人:第三国居民公司在某与中国签有税收协定国家设立的
分支机构不能享受中国与该国家间的税收协定待遇。
缔约国对方居民到第三国从事经营活动申请享受原双边协定
待遇问题
个人:缔约国对方居民个人到第三国从事劳务活动,凡依照第
三国税收法律规定已构成第三国居民,不再享受中国与该缔约
国对方国家间税收协定待遇。
法人:缔约国对方居民公司设在第三国的分支机构,是该居民
公司的组成部分,属于同一法律实体,该分支机构可以享受其
总公司所在国与中国间税收协定待遇。但设在第三国的子公司
不能享受其母公司所在国与中国间税收协定待遇。
注:财政部税务总局关于执行税收协定若干条文解释的通知
((86)财税协字第015号)
2.税种范围
税收协定是关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定。因
此税收协定适用的税种为所得税类税种。在有财产税的国家一
般还包括财产税。
在中国适用的税种
目前税收协定在中国适用的具体税种为:外商投资企业和外国
企业所得税(新的企业所得税法实施后,应为“企业所得税法”);
个人所得税。
在缔约国对方国家税用的税种
12
与我所签协定国家(地区)税收协定适用税种一览表
1日本所得税;法人税;居民税
2美国根据国内收入法征收的联邦所得税
3法国所得税;公司税;
包括为上述各种税的源泉扣缴和预扣款
4英国所得税;公司税;财产收益税
5比利时自然人税;公司税;法人税;非居民税;视同自然人税的特别捐助;
包括预扣税,上述税收和预扣税的附加税以及自然人税的附加税
6德国
(联邦)
个人所得税;公司所得税;财产税和营业税
7马来西亚所得税和超额利润税;补充所得税,即锡利润税、开发税和木材利润
税;
石油所得税
8挪威对所得征收的国家税;对所得征收的郡的市政税;对所得征收的市政
税;国家平衡基金税;对财产征收的国家税;对财产征收的市政税;
按照石油税收法令对所得和财产征收的国家税;对非居民艺术家报酬
征收的国家税;海员税
9丹麦国家所得税;市政所得税;县政所得税;老年养老金捐助;海员税;
特别所得税;教会税;股息税;对疾病每日基金捐助;碳氢化合物税。
10新加坡所得税
11芬兰国家所得税;公司所得税;公共税;教会税;对居民取得的利息源泉
扣缴的税收;对非居民所得源泉扣缴的税收。(议定书,1998年4月
10日生效)
国家所得税;公共税;教会税;对非居民所得源泉扣缴的税(原协定)
12加拿大加拿大政府征收的所得税
13瑞典国家所得税,包括对股息征收的预提税;非居民所得税;非居民艺术
家和运动员所得税;市政所得税;扩大经营目的税(附加议定书,2020
年6月11日生效)
国家所得税,包括海员税和息票税;对公众表演家征收的税收;公共
所得税;利润分享税;(原协定)
14新西兰所得税(第二议定书,适用于1991年7月1日取得的所得)
所得税;超额留存税(原协定)
15泰国所得税;石油所得税
16意大利个人所得税;公司所得税;地方所得税;无论这些税是否通过源泉扣
缴征收
17荷兰所得税;工资税;公司税(包括开发自然资源净利润中的政府股份);
股息税
18原捷克利润税;工资税;文学艺术活动税;农业利润税;人口所得税;房屋
租金税;
19波兰所得税;工资薪金税;平衡税;不动产税;农业税
20澳大利亚澳大利亚税收
13
21保加利亚个人所得税;企业所得税;财产税;最终年度税(议定书,2020年1
月2日生效)
总所得税;独身男女、鳏夫、离婚者和无子女者所得税;利润税;房
产税。(原协定)
22巴基斯坦所得税;特别税;附加税
23科威特公司所得税;控股公司应向“科威特科学发展基金会”支付的净利润
的百分之五(KFAS);财产税(TheZakat)
24瑞士联邦、州和镇:
1、对所得(全部所得、薪金所得、财产所得、工商利润、财产收
益和其他所得)征收的税收;和
2、对财产(全部财产、动产和不动产、营业财产、实收股本、准
备金和其他财产)征收的税收
25塞浦路斯所得税;财产收益税;特别捐税(用于共和国防务);不动产税。
26西班牙个人所得税;公司税;财产税;地方对所得和财产征收的税收
27罗马尼亚1、对个人和法人团体取得的所得征收的税收;
2、对外国代表机构和按照罗马尼亚法律建立的有外国资本参与的
公司取得的利润征收的税收;
3、对从事农业活动实现的所得征收的税收。
28奥地利所得税;公司税;董事税;财产税;替代遗产财产税;工商企业税,
包括对工资总额征收的税收;土地税;农林企业税;闲置土地价值税。
29巴西联邦所得税,不包括追加所得税和对次要活动征收的税收
30蒙古个人所得税;外商投资企业所得税;外国企业所得税;地方所得税
31匈牙利个人所得税;利润税
32马耳他所得税
33阿联酋所得税;公司税;附加税
34卢森堡个人所得税;公司税;对公司董事费征收的税收;财产税;地区贸易

35韩国所得税;公司税;居民税(原协定)
协定第二条韩国方面的税种应理解为包括韩国在所得税或者公司税的
税基上直接或者间接附加征收的农村发展特别税。(第二议定书,2020
年7月4日生效)
36俄罗斯企业及团体利润税;个人所得税法
37巴新根据巴布亚新几内亚法律征收的所得税
38印度所得税及其附加
39毛里求斯所得税
40克罗地亚所得税;利润税;
41白俄罗斯法人所得和利润税;个人所得税;及不动产税
42斯洛文尼亚1、对法人利润,包括对斯洛文尼亚共和国境内设有代理机构的外
国人从事运输服务的所得征收的税收;
2、对个人所得,包括工资和薪金、农业活动所得、经营所得、财
产收益、特许权使用费及不动产和动产所得征收的税收。
43以色列所得税(包括公司税和财产收益税);根据土地增值税法对不动产转让
收益征收的税收;和根据财产税法对不动产征收的税收
14
44越南个人所得税;利润税;利润汇出税;
45土耳其所得税;公司税;对所得税和公司税征收的税收
46乌克兰对企业的利润征收的税收;公民所得税;
47亚美尼亚利润税;所得税;财产税
48牙买加所得税;有关财产收益的转让税
49冰岛国民所得税;特别国民所得税;市政所得税;和对银行机构取得的所
得征收的税收
50立陶宛对法人利润征收的税收;对自然人所得征收的税收;对使用国有资产
的企业征收的税收;不动产税
51拉脱维亚企业所得税;个人所得税;财产税
52乌兹别克1、企业、协会及社团组织所得税;
2、乌兹别克斯坦共和国公民、外籍个人及无国籍人员个人所得税
53孟加拉所得税
54塞黑公司利润税;公民所得税;财产税;对从事国际运输活动取得的收入
征收的税收
55苏丹所得税;财产收益税
56马其顿个人所得税;利润税;财产税
57埃及不动产所得税(包括农业土地税和建筑税);
统一的个人所得税;
公司利润税;
国家金融资源开发税;
对上述各税按百分比例征收的附加税。
58葡萄牙个人所得税;公司所得税;和公司所得税地方附加
59爱沙尼亚所得税;地方所得税
60老挝企业利润(所得)税;个人所得税
61塞舌尔营业税;石油所得税
62菲律宾对个人、公司、产业和信托征收的所得税;
股票交易税。
63爱尔兰所得税;公司税;财产权益税;
64南非标准税;附加公司所得税;
65巴巴多斯所得税;公司税(包括分支机构利润税和保险费所得税);石油经营收
益税
66摩尔多瓦
所得税
67卡塔尔所得税;
68古巴利润税;个人所得税;
69委内瑞拉公司所得税;营业财产税
70尼泊尔按照所得税法征收的所得税
71哈萨克斯坦法人所得税;个人所得税
72印度尼西亚按照一九八四年所得税法征收的所得税(根据一九八三年第七号法修
订)
73阿曼根据皇家修订法令第47/1981号征收的公司所得税;和
根据皇家修订法令第77/1989号征收的商业和工业利润税
15
74尼日利亚个人所得税;公司所得税;石油利润税;财产收益税;以及教育税
75伊朗所得税
76突尼斯所得税;公司税
77巴林所得税(所得税法第22/1979号)
78希腊个人所得税;法人所得税;
79吉尔吉斯对法人利润及其它收入征收的税;个人所得税;
80摩洛哥一般所得税;公司税
81斯里兰卡所得税,包括对投资委员会颁发许可证的企业营业额征收的所得税
82特立尼达和
多巴哥
所得税;公司税;石油利润税;附加石油税;失业税
83阿尔巴尼亚所得税(包括公司利润税和个人所得税);小规模经营活动税;财产税
84文莱根据所得税法征收的所得税(第35号);
根据所得税(石油)法征收的石油利润税(第119号)
85阿塞拜疆法人利润税;个人所得税
86格鲁吉亚企业利润税;企业财产税;个人所得税;个人财产税
87墨西哥联邦所得税;
88沙特阿拉伯扎卡特税;所得税,包括天然气投资税。
89阿尔及利亚全球所得税;公司所得税;职业行为税;财产税、矿区使用费
90香港利得税;薪俸税;物业税
91澳门职业税;所得补充税;凭单印花税;房屋税
16
二.常设机构规定
1.定义
常设机构是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。外国企
业如在中国设有常设机构,则构成在华纳税义务。
对常设机构在具体判定时要考虑其营业性、固定性和长期性等几
项因素。其中“营业”一语是对英语“business”一词的翻译,
实际含义不仅仅包括生产经营活动,还包括非营利机构从事的一
般业务活动。
对“固定营业场所”的理解应包括不仅指一方企业在另一方从事
经营活动设立的办事处、分支机构等,也包括由于为另一方企业
提供长期服务而使用的办公室或其他类似的办公设施。
注:1、国家税务总局关于税收协定常设机构认定等有关问题的通
知(国税发[2020]35号)
2、国家税务总局关于《内地和香港关于对所得避免双重征税
和防止偷漏税安排》有关条款的解释(国税函[2020]403号)
2.列举
从构成常设机构的几项因素考虑,常设机构一般指以下机构或场
所:
管理场所;
分支机构;
办事处;
工厂;
作业场所;
矿场、油井或气井、采石场或者其他开采(个别协定还包括勘探)
自然资源的场所。
此类场所是指经过投资,拥有开采权,从事生产经营而言,不包
括为上述场所的开发建设承包工程作业的承包商。
个别协定还包括种植园或农场、林场以及勘探或开采自然资源所
使用的设备或装置等等。
17
附:常设机构列举情况一览表
款项(第二款)内容与下列国家(地区)协定
常设机构一语特别包括管理场所;分支机构;办
事处;工厂;作业场所;
矿场、油井或气井、采石
场或者其他开采自然资
源的场所
所有协定国
农场和种植园马来西亚、泰国、印尼、
毛里求斯、老挝、埃及、
摩尔多瓦(包括葡萄园)
农场或林场澳大利亚
永久性展销场所巴基斯坦
炼油厂、销售店、为他人
提供存储设施及仓库
巴林
为勘探或开采自然资源
所使用的装置、钻井机或
船只,仅以使用期
月的为限
1个月:新西兰
3个月:丹麦、法国、澳
大利亚、菲律宾、阿塞拜

6个月:印尼、巴巴多斯
183天:印度、斯里兰卡
12个月:牙买加、克罗地
亚、哈萨克
无时间限制:英国
3.承包工程与服务活动
有些外国企业在中国境内未设立上述2项所列各种场所,但在
中国境内从事(承包)了某些如建筑、安装等工程项目及相关
活动,如果这类工程项目或活动超过一定时间,也构成常设机
构。
建筑工地、建筑、装配或安装工程,或者有关的监督管理活动,
但仅以该工地、工程或活动连续月(具体时间见附表)以
上的为限。在执行此项规定时应掌握以下几种情况:
确定工地、工程或者与其有关的监督管理活动开始的日期,可
以按其所签订的合同,从第一次派员进入现场开始实施合同或
项目动工之日起开始计算,直至作业全部结束交付使用之日
止。
外国企业在我国一个工地或同一工程连续承包两个或两个以
上作业项目,应从第一个项目作业开始至最后完成的作业项目
18
止计算其在我国进行工程作业的连续日期。不以每个工程作业
项目分别计算。
对工地、工程或与其有关的监督管理活动开始计算其连续日
期以后,因故(如设备、材料未运到或季节气候等原因)中
途停顿作业,但所承包工程作业项目并未终止或结束,人员
和设备等也未全部撤出,应持续计算其连续日期。
注:财政部税务总局关于执行税收协定若干条文解释的通知
((86)财税协字第015号)
外国企业将承包工程作业的一部分转包给其他企业,如果分包
商实施合同的日期在前,可自分包商开始实施合同或项目动工
之日起计算该企业承包工程作业的连续日期。但不影响对分包
商本身就其所承担的工程作业单独计算征税。
缔约国一方企业通过雇员或者雇用的其他人员,在另一方为同
一个项目或相关联的项目提供的劳务,包括咨询劳务,仅以连
续月(具体时间见附表)以上的为限。在执行此项规定时
应掌握以下几种情况:
对于为工程项目提供咨询劳务与承包工程作业的划分问题
原则上应视其是否承担施工作业来确定。承包工程项目作业,
一般都要承担施工责任。咨询劳务是指对已有的工程作业项目
的进行提供技术指导、技术协助、技术咨询等技术服务性的劳
务,只是从中协助,仅负技术上的指导责任,不负责具体的施
工和劳动作业。
咨询劳务的范围问题
咨询劳务的范围应作广义解释,包括对我国工程建设或企业现
有生产技术的改革、经营管理的改进和技术选择、投资项目可
行性分析以及设计方案的选择等提供咨询服务;也包括对我国
企业现有设备或产品,根据我方在性能、效率、质量以及可靠
性、耐久性等方面提出的特定技术目标,提供技术协助,对需
要改进的部位或零部件重新进行设计、调试或试制,以达到合
同所规定的技术目标等。
注:财政部税务总局印发《关于贯彻执行中日、中英税收协定
若干问题的处理意见》的通知((85)财税外字第042号)
咨询劳务的提供及实施中构成常设机构问题
所谓咨询劳务活动达到月构成常设机构,执行中是指外国
19
企业派其雇员来华提供上述劳务活动在中国境内实际停留的
时间。但协定此项时间的规定是以“月”为单位,并未对月按
天数做出解释。因此,执行此规定时可不考虑具体天数。但为
便于操作,对协定此项规定中“月份”在计算时暂按以下方法
掌握:
即,外国企业为境内某项目提供服务(包括咨询服务),以该
企业派其雇员为实施服务项目第一次抵达境内的月份起直到
完成服务项目雇员最后离开境内的月份作为计算期间,在此期
间如连续30天没有雇员在境内从事服务活动,可扣除一个月,
按此计算超过6个月的,即为在华构成常设机构。对超过12
个月的服务项目,应以雇员在该项目总延续期间中任何抵达月
份或离开月份推算的12个月为一个计算期间。如果该项超过
12个月的项目历经数年,而外国企业的雇员只在某一个12个
月期间来华提供劳务活动时间超过6个月,而在项目其他时间
内派人来华提供劳务均未超过6个月,仍应判定该项外国企业
在华构成常设机构。常设机构是指该外国企业为我国境为某项
目提供劳务活动而形成的机构的判定,而不是单指某一期间提
供的劳务是否构成常设机构。按上述标准,外国企业通过其雇
员在中国境内为某项目提供劳务构成常设机构的,其源自有关
项目境内劳务的利润应视为该常设机构的利润予以征税。
注:国家税务总局关于《内地和香港关于对所得避免双重征税
和防止偷漏税安排》有关条款的解释(国税函[2020]403号)
对上述时间具体计算时应按所有雇员为同一项目提供劳务活
动不同时期在华连续或累计停留的时间掌握,对同一时期的同
批人员的工作不能分开计算。如三十人为某项目在华同时工作
三天,即在华工作时间即为三天,而不是按每人三天共九十天
来计算。同时在计算时也不应包括其在中国境外为同一项目提
供劳务所花费的时间。
协定议定书关于常设机构的特别规定
虽有上述通过雇员的劳务活动构成常设机构的规定,但个别协
定在议定书中对雇员的劳务活动构成常设机构做了特别规定。
中日协定议定书规定:缔约国一方企业通过雇员或其他人员
在缔约国另一方提供与销售或者出租机器设备有关的劳务
活动,不视为在该缔约国另一方设有常设机构。
20
执行该议定书规定时应注意国家税务总局关于中日税收协
定及其议定书有关条文解释的通知(国税函[1997]429号)
的规定
中法协定议定书规定:关于第五条第三款,对由销售工业、
商业设备或器材的企业提供的为装配或安装该设备或器材
的监督管理活动,如果其监督管理费用少于销售总额5%的,
应认为是附属于该项销售,不构成该企业的常设机构。
中瑞士协定议定书规定:缔约国一方企业雇员或其他人员在
缔约国另一方提供与销售或出租机器或设备有关的劳务活
动,不视为在该缔约国另一方设有常设机构;该项咨询劳务
包括对机器或设备安装的指导、技术资料的咨询、人员培训、
以及提供与安装和使用机器设备有关的设计劳务。
4.不构成常设机构的情况
协定对不构成常设机构的场所、设施或活动做了如下列举:
专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设
施;
专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库
存;
专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存;
,或者搜集情报的目的所设的固定
营业场所;
专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营
业场所;
专为上述各项活动的结合所设的固定营业场所,如果由于这种结
合使该固定营业场所全部活动属于准备性质或辅助性质。
对上述“准备性质或辅助性质”活动进行判定时,应注意以下
原则:
所设的固定场所是否仅为总机构提供服务,或者是否与其他机
构有业务往来;
固定场所的业务活动是否与总机构的业务性质一致;
固定场所的业务活动是否为总机构业务的重要组成部分。
21
即:如果固定场所不仅为总机构服务,而且与其他机构有业务
往来,或固定场所的业务性质与总机构的业务性质一致,且其
业务为总机构业务的重要组成部分,则不能认为该固定场所的
活动是准备性或辅助性的。
22
附:我国对外签署协定常设机构判定标准一览表(常设机构第三款)
款项(三)内容期限与下列国家(地区)协定
一项建筑工地、建筑、装配或安装
工程,或者与其有关的监督管
理活动,但仅以该工地、工程
或活动连续月以上的为限
6个月
183天
8个月
9个月
12个月
18个月
24个月
日本、美国、比利时、德
国、马来西亚、挪威、丹
麦、新加坡、泰国、芬兰、
加拿大、瑞典、新西兰、
意大利、荷兰、捷克、波
兰、澳大利亚、保加利亚、
巴基斯坦、科威特、瑞士、
西班牙、奥地利、巴西、
卢森堡、韩国、越南、葡
萄牙、菲律宾、巴新、孟
加拉、巴巴多斯、印尼、
突尼斯、格鲁吉亚、墨西
哥、特多、摩洛哥、香港、
澳门(41)
印度、斯里兰卡
马耳他
阿曼、委内瑞拉、阿尔巴
尼亚(3)
塞浦路斯、罗马尼亚、匈
牙利、毛里求斯、斯洛文
尼亚、以色列、土耳其、
亚美尼亚、牙买加、冰岛、
乌兹别克、南斯拉夫、老
挝、埃及、南非、摩尔多
瓦、克罗地亚、马其顿、
塞舌尔、古巴、哈萨克、
伊朗、巴林、吉尔吉斯、
阿塞拜疆(25)
蒙古、乌克兰、俄罗斯
白俄罗斯、苏丹(5)
阿联酋
一项建筑工地、建筑、装配或安装
工程,仅以连续月以上的
为限
6个月法国、英国、爱尔兰(3)
23
一项建筑工地、建筑、装配或安装
工程,或者与其有关的监督管
理或咨询活动仅以连续
月以上的为限
12个月立陶宛、拉脱维亚、爱沙
尼亚(3)
二项缔约国一方企业通过雇员或其
他人员,在缔约国另一方为同
一个项目或相关联的项目提供
的劳务,包括咨询劳务,仅以
在任何十二个月中连续或累计
超过月的为限
6个月
8个月
9个月
12个月
18个月
24个月
日本、美国、法国、比利
时、德国、马来西亚、挪
威、丹麦、新加坡、芬兰、
加拿大、瑞典、新西兰、
意大利、荷兰、捷克、波
兰、保加利亚、澳大利亚、
科威特、瑞士、西班牙、
罗马尼亚、奥地利、巴西、
卢森堡、韩国、越南、冰
岛、葡萄牙、菲律宾、巴
新、孟加拉、巴巴多斯、
印尼、特多、摩洛哥、香
港、澳门(40)
马耳他
阿曼、阿尔巴尼亚
塞浦路斯、匈牙利、毛里
求斯、斯洛文尼亚、以色
列、土耳其、亚美尼亚、
牙买加、苏丹、埃及、南
非、克罗地亚、塞舌尔、
古巴、哈萨克、吉尔吉斯、
阿塞拜疆(17)
蒙古、乌克兰、俄罗斯
白俄罗斯(4)
阿联酋
二项缔约国一方企业通过雇员或者
其他人员,在缔约国另一方提
供第十二条(特许权使用费和
技术服务费)所规定的技术服
务以外的劳务,但仅以该项活
动在该缔约国另一方连续或累
计超过为限
183天印度、斯里兰卡、泰国
无二项内容协定英国、巴基斯坦、立陶宛、
拉脱维亚、爱沙尼亚、乌
兹别克、南斯拉夫、老挝、
24
爱尔兰、摩尔多瓦、突尼
斯、格鲁吉亚、墨西哥、
委内瑞拉、马其顿、伊朗、
巴林(17)
注:表中无二项内容的协定是指到来源国提供独立的咨询类业务来源国无征税
权。但英国、巴基斯坦协定除外,在中、英和中、巴协定中此类业务按第十三条
技术费条款规定处理。
第三编对各类所得的处理规定
一.经营所得
1.经营所得范围
经营所得在协定中一般称营业利润,执行中是指某外国企业在
华设立常设机构并通过常设机构的营业活动所取得的利润。
2.对经营所得的税务处理
征税权的划分:常设机构所在国有权对其取得的营业利润进行
征税。
确定营业利润的原则
归属原则:即对外国企业通过常设机构取得的利润,常设机构
所在国进行征税时,应仅限于对该常设机构取得的利润征税。
独立企业原则:对外国企业在本国的常设机构进行税务处理时,
要将该常设机构视同本国的独立企业对待。即对常设机构与其
隶属的企业及其他分支机构进行交易时,应按独立企业原则,
正确计算常设机构在各方取得或可能取得的所有利润。
3.经营活动中的费用处理
允许扣除的费用
在确定常设机构利润时,对下列费用允许予以扣除:
经营活动中发生的各项费用,包括管理和一般行政费用。
不允许扣除的费用
常设机构使用总机构或总机构其他办事处的专利或其他权利
支付的特许权使用费;因使用总机构或总机构其他办事处的资
金而支付的利息(该企业是银行机构的除外)。同样,如常设
机构与其总机构或其他办事处发生上述业务往来取得特许权
使用费或利息收入时也不视为常设机构的利润予以征税。
25
二.投资所得
投资所得在税收协定中由三个条款做出规定。即股息、利息和特
许权使用费。
1.股息
股息定义
“股息”是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得,
以及按照分配利润的公司是其居民的缔约国法律,视同股份所得
同样征税的其他公司权利取得的所得。
对股息征税规定
我国外商投资企业和外国企业所得税法规定,外国企业从我国境
内取得的股息应缴纳20%所得税,同时又规定外国投资者从外商
投资企业取得的利润(股息)免予征税。
我国对外所签协定中一般都规定来源国对支付的股息拥有一定
的征税权。税率相应低于国内法规定税率。目前大部分协定此税
率为10%,也有个别低于或高于10%的情况。协定规定来源国对
股息拥有征税权,并不影响上述国内法对有关股息的免税规定。
新的“企业所得税法”如对外国投资者从我国境内取得股息的税
收处理做出新的规定,并税负高于协定规定时,也同样不影响协
定此项规定的执行。
26
附:对股息征税情况一览表
征税权(支付股息
的公司所在国是
否有权征税)
条件税率与下列国家(地区)协定
有股息受益所有人
必须为缔约国对
方居民
5%
7%
8%
10%
12%
15%
20%
科威特、蒙古、毛里求斯、
斯洛文尼亚、牙买加、南
斯拉夫、苏丹、老挝、南
非、克罗地亚、马其顿、
塞舌尔、巴巴多斯、阿曼、
巴林、沙特
阿联酋
埃及、突尼斯、墨西哥
日、美、法、英、比利时、
德、*马来西亚、丹麦、*
芬兰、瑞典、意大利、荷
兰、捷克、波兰、保加利
亚、巴基斯坦、瑞士、*
塞浦路斯、西班牙、罗马
尼亚、奥地利、匈牙利、
马耳他、卢森堡、韩国、
俄罗斯、印度、白俄罗斯、
以色列、越南、土耳其、
乌克兰、亚美尼亚、冰岛、
立陶宛、拉脱维亚、乌兹
别克斯坦、爱沙尼亚、葡
萄牙、爱尔兰、摩尔多瓦、
孟加拉、哈萨克斯坦、印
尼、古巴、伊朗、吉尔吉
斯、委内瑞拉、斯里兰卡、
阿尔巴尼亚、阿塞拜疆、
摩洛哥、格鲁吉亚、特立
尼达和多巴哥(特多)香
港、澳门
*新加坡
挪威、加拿大、新西兰、
巴西、菲律宾、巴新
泰国
27
有股息受益所有人
必须为缔约国对
方居民公司并且
直接拥有支付股
息公司至少50%
股份或在该公司
投资达到200万
欧元
0%格鲁吉亚
有股息受益所有人
必须为缔约国对
方居民公司并且
直接拥有支付股
息公司至少25%
股份
5%
7%
15%
卢森堡、韩国、乌克兰、
亚美尼亚、冰岛、立陶宛、
拉脱维亚、爱沙尼亚、爱
尔兰、摩尔多瓦、古巴、
特多、香港
新加坡、奥地利
泰国
有股息受益所有人
必须为缔约国对
方居民公司并且
直接拥有支付股
息公司至少10%
股份
5%
10%
委内瑞拉、格鲁吉亚(或
在该公司投资超过10万
欧元)
加拿大*、菲律宾
无股息受益所有人
为缔约国对方政
府、政府机构或
政府全资拥有资
本的实体;或政
府直接拥有支付
股息公司至少
25%股份
阿联酋
注:*号为我国居民从该国取得的股息免予征税
利息定义
“利息”是指从各种债权取得的所得,不论其有无抵押担保或者是
否有权分享债务人的利润;特别是从公债、债券或者信用债券取
得的所得,包括其溢价和奖金。由于延期支付的罚款,不应视为
利息。
28
对利息征税规定
我国对外签署的协定对利息所得都规定来源国即支付利息的国
家有权征税。国内税法对利息所得的征税税率为20%。税收协定
此项税率要低于国内法税率,一般为10%。也有个别税率高于或
低于10%的协定。
为鼓励缔约国双方资金流动及政府贷款等援助项目的实施,一些
协定规定了缔约国一方中央银行、政府拥有的金融机构或其他组
织从另一方取得的利息在另一方免予征税(即在来源国免税)。
有些协定除对中央银行、政府拥有的或其担保的金融机构或其他
组织取得的利息做出原则性免税规定外,还专门对享受免税的银
行或金融机构予以列名。
注:国家税务总局关于执行税收协定利息条款有关问题的通知
(国税函[2020]229号)
29
附:税收协定利息条款有关规定一览表
项目与下列国家(地区)协定
对利息征税税率
低于或高于10%
香港:7%
新加坡:7%(限于银行或金融机构)、科威特:5%
奥地利:7%(限于银行或金融机构)、以色列:7%(限于银行或金融机构)
牙买加:%、阿联酋:7%、古巴:%
委内瑞拉:5%(限于银行或金融机构)、巴西:15%
对国家(中央)银
行或政府拥有金
融机构贷款利息
免予征税
日本、美国、法国、英国、比利时、马来西亚、挪威、丹麦、芬兰、加
拿大、新西兰、意大利、捷克、波兰、保加利亚、巴基斯坦、科威特、
瑞士、罗马尼亚、巴西、蒙古、匈牙利、马耳他、卢森堡、韩国、俄罗
斯、印度、毛里求斯、白俄罗斯、越南、乌克兰、亚美尼亚、牙买加、
立陶宛、拉脱维亚、乌兹别克、塞黑、爱沙尼亚、苏丹、埃及、爱尔兰、
南非、菲律宾、摩尔多瓦、克罗地亚、阿联酋、巴新、孟加拉、马其顿、
塞舌尔、古巴、哈萨克、印尼、突尼斯、吉尔吉斯、巴林、斯里兰卡、
阿尔巴尼亚、格鲁吉亚、墨西哥、阿塞拜疆、特多、摩洛哥、巴巴多斯、
沙特、香港、澳门
与下列国家的协
定或议定书中列
名的免税银行或
金融机构
日本:日本银行、日本输出入银行、海外经济协力基金、国际协力
事业团
法国:法兰西银行、法国对外贸易银行、法国对外贸易保险公司
德国:德意志联邦银行、重建供求银行、德国在发展中国家投资金
融公司、赫尔梅斯担保公司
马来西亚:马来西亚挪格拉银行
新加坡:新加坡金融管理局、新加坡政府投资公司、新加坡星展银行
有限公司
芬兰:芬兰出口信贷有限公司、芬兰工业发展合作基金会
加拿大:加拿大银行、加拿大出口开发公司
瑞典:瑞典银行、瑞典出口信贷担保局、国家债务局、瑞典与发展
中国家工业合作基金会
泰国:泰国银行、泰国进出口银行、政府储蓄银行、政府住房银行
荷兰:荷兰银行(中央银行)、荷兰发展中国家金融公司、荷兰发
展中国家投资银行
巴基斯坦:国家银行
奥地利:奥地利国家银行、奥地利控制银行公司
韩国:韩国银行、韩国产业银行、韩国输出入银行
越南:越南国有银行
土耳其:土耳其中央银行、土耳其进出口银行、土耳其发展银行
冰岛:冰岛中央银行、工业贷款基金、工业开发基金
老挝:老挝银行、老挝对外贸易银行
葡萄牙:储蓄总行、国家海外银行、葡萄牙投资贸易和旅游协会
巴巴多斯:巴巴多斯中央银行
阿曼:阿曼中央银行、国家总储备基金、阿发展银行
委内瑞拉:委内瑞拉中央银行
墨西哥:墨西哥银行、国家外贸银行、国家财务银行、国家公共建设
30
和服务银行
阿塞拜疆:阿塞拜疆共和国国家银行和国家石油基金会
特多:中央银行、农业发展银行、出口保险公司、国家住房管理
局、国家保险管理委员会、住房抵押银行、存款保险公司、
小企业发展公司、发展融资有限公司、抵押金融公司
摩洛哥:中央银行
巴巴多斯:中央银行
与下列国家的协
定对利息无免税
规定
澳大利亚、塞浦路斯、西班牙、斯洛文尼亚
与下列国家协定
中列名的在对方
予以免税的我国
金融机构
法国:中国人民银行、直接或间接贷款或担保的中国银行或中国国际
信托投资公司
德国:中国人民银行、中国农业银行、中国人民建设银行、中国投资
银行、中国工商银行、由中国银行和中国国际信托投资公司直
接担保或提供的贷款
马来西亚:中国人民银行、中国银行总行、中国国际信托投资公司
新加坡:中国人民银行、中国国际信托投资公司、中国银行总行
加拿大:中国人民银行、直接或间接贷款或担保的中国银行或中国国
际信托投资公司
瑞典:中国人民银行、直接或间接贷款或担保的中国银行或中国国
际信托投资公司
泰国:中国人民银行、在中央银行一般授权的范围内进行活动的中
国银行
荷兰:中国人民银行、中国银行、中国国际信托投资公司
巴基斯坦:中国人民银行、中国银行
奥地利:中国人民银行、直接或间接贷款的中国银行或中国国际信托
投资公司
韩国:中国人民银行、中国国家开发银行、中国进出口银行、中国
农业发展银行
土耳其:中国人民银行、中国银行、中国国际信托投资公司实业银行
冰岛:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业
开发银行
老挝:中国人民银行、中国国家开发银行、中国进出口银行、中国
农业发展银行
葡萄牙:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业
发展银行
巴巴多斯:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业
开发银行
阿曼苏丹:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业
开发银行
委内瑞拉:中国人民银行、中国开发银行、中国进出口银行、中国农业
银行
摩洛哥:中国人民银行、中国国家开发银行、中国进出口银行、中国
农业发展银行
31
特多:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业
发展银行
阿塞拜疆:中国国家发展银行、中国进出口银行、中国农业发展银行、
社会保险基金理事会、中国银行、中国建设银行、中国工商
银行、中国农业银行
墨西哥:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口发展银行、中国出
口信用保险公司
注:除表中栏目1所列国家外,与其他国家协定对利息征税税率均为10%;
32
3.特许权使用费
特许权使用费定义
“特许权使用费”是指一国居民将自己的财产,包括无形财产
和有形财产,如专利、专有技术、商标、版权等(或机器设备
等)特许给缔约国对方使用而收取的使用费。协定条款对此有
专门的定义。
对特许权使用费定义的理解
对某项使用权收入按特许权使用费征税时,应确保其属于特许
权使用费定义范围。即本条是围绕对财产使用的权利产生所得
的税收处理,而不是对某项财产所有权的变化所做的规定。如
定义中提及的“设计”、“商标”等,是指某外国企业或个人已
经拥有的某项设计方案或计划或某项箸名商标,允许缔约国对
方企业或个人使用而收取费用应属特许权使用费。如外国企业
或个人应缔约国对方客户要求,按其需求专门进行的有关设计
则不属于特许权使用费定义范围。此类设计是一种劳务活动,
按设计人员从事此项设计工作的场所决定其劳务活动发生地,
从而确定征税权。
有关资质证明等收费问题
某些外国公司通过网络、通讯等手段为我国企业提供服务,包
括为我国企业提供某些资质证明等,并收取费用,此类活动一
般应属劳务性质,如果所提供证明前的有关检验等劳务活动在
境外该外国公司所在国进行,则所得发生国应为外国公司所在
国。但如果上述资质证明无需对产品进行专门检验,而是用户
通过加盟会员或交费购买的形式,则应视其为商标或商誉的转
让属于特许权使用费定义的范围,对收取的费用按特许权使用
费条款规定征税。
对特许权使用费征税规定
使用对方无形财产支付特许权使用费的税收处理
我对外所签协定对特许权使用费一律规定来源国拥有一定的
征税权。即,使用某些权利并支付特许权使用费的国家有权对
缔约国对方居民取得的该项所得征税。我国国内法对特许权使
用费征税税率为20%,我对外所签协定一般低于国内法税率,
大部分协定此项税率为10%,也有个别协定低于10%。
使用对方有形财产支付特许权使用费的税收处理
我国与有些国家协定对特许权使用费还规定包括“使用或有权
使用工业、商业、科学设备所支付的款项”。即指使用(租用)
对方机器设备支付费用的情况。我国国内法对此规定为租金收
33
入,按20%税率征税。协定税率一般为10%。考虑到机器设备
使用过程中存在的损耗情况,在有些协定中,对此项收入最终
征税税率定为7%或6%。
转让技术和提供服务的区别
在专有技术合同中,通常一方同意将其技术传授给另一方,使
另一方能自由地使用该项未被公开过的特殊知识和经验。一般
都认可技术授予方不参与技术许可一方的活动,并不保证技术
实施的后果。因此,这种合同与服务性合同不同。
在服务性合同中,一方使用其行业的习惯技巧,独立承担为另
一方服务的工作,而并非将其拥有的技术提供给服务对象使用。
因而,对于此类形式的包括售后服务、卖方保证给买方提供的
服务、单纯的技术服务或工程师、律师或会计师提供的咨询等
服务取得的报酬不属于第十二条所指的特许权使用费的范围,
而应属于第七条或第十四条的规定范畴。
转让技术与提供服务混合合同
外国企业转让技术的同时也通常提供技术服务,有时二项业务
分别签订合同,有时只签一个合同,价款分别列出。对此类混
合合同中哪些属于转让技术性质哪些属于提供服务性质通常
较难判定。OECD协定范本提供以下判定标准供执行中掌握:
--虽然是混合业务,但如果合同主要内容及收取的费用属于上
述专有技术转让合同表述的内容,仅有很小部分需要供应商提
供服务支持并支持的范围不属于上述服务性合同所述的内容
情况下,该项混合合同应视为专有技术的转让按第十二条特许
权使用费处理;
--但如果一项混合合同主要内容及收取的费用属于上述服务
合同所述内容,并转让的技术主要体现为技术人员自身的技术
活动,收取费用的标准也以人员工作时间及工资标准约定,对
该项混合合同应视为提供服务按第七条营业利润处理。
34
附:对特许权使用费征税情况一览表
项目与下列国家(地区)协定
特许权使用费税率低于或高于
10%*
5%:古巴、格鲁吉亚
7%:香港、罗马尼亚
8%:埃及
%:巴基斯坦
15%:泰国
其他特殊规定:
巴西:25%(仅限商标)、15%(其他)
老挝:5%(在老挝)、10%(在中国)
菲律宾:15%(文学、艺术或科学著作)、10%(其
他)
突尼斯:5%(技术或经济研究或技术援助)、10%
(其他*)
与下列国家协定规定对使用对
方机器设备支付的特许权使用
费征税税率为6%
法国、比利时、荷兰、瑞士、西班牙、奥地利、卢
森堡
爱尔兰
与下列国家协定规定对使用对
方机器设备支付的特许权使用
费税率为7%
美国、英国、德国、丹麦、芬兰、意大利、波兰、
保加利亚、南非
与下列国家协定规定特许权使
用费不包括使用对方机器设备
支付的款项
突尼斯、吉尔吉斯、格鲁吉亚
与下列国家协定规定我国居民
从对方国家取得的特许权使用
费对方给予单方面免税
马来西亚(限于电影影片)
注:除表中栏目1所列国家外,与其他国家协定特许权使用费税率均为10%;
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三.财产所得
协定对财产所得分两个方面予以规定,即第六条不动产所得和第
十三条财产收益。
1.不动产所得(第六条)
不动产定义:“不动产”一语首先应具有财产所在地国家的法
律所规定的含义。并应包括附属于不动产的财产、农业和林业
所使用的牲畜和设备,有关地产的一般法律规定所适用的权
利,不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏、水源和其
他自然资源取得的不固定或固定收入的权利。船舶和飞机不应
视为不动产。
不动产所得的形式:在所有权不变的情况下使用、出租或以其
他形式取得的不动产所得。
征税权的划分:不动产所在国拥有征税权。
2.财产收益(第十三条)
财产收益范围和形式:
此条所指财产包括不动产和动产。收益形式指财产的转让所
得,即在对财产所有权的转移过程中取得的收益。
3.财产收益的税收处理
关于不动产转让的税收处理
对转让不动产取得的收益,不动产所在国拥有征税权。
关于动产转让的税收处理
转让常设机构营业财产部分的动产取得的收益,在常设机构所
在国征税。
转让从事国际运输的船舶或飞机,在经营该船舶或飞机的公
司所在国征税。
关于股份转让的税收处理
转让不动产公司股份
协定一般规定,转让一个公司财产股份的股票取得的收益,该
公司的财产又主要直接或者间接由位于缔约国一方的不动产
所组成,可以在在缔约国一方税。
该项规定的目的,是防止在对不动产转让过程中通过以转让公
司股份的形式转让不动产所产生的避税。
对该项规定的解释,上述“该公司的财产又主要直接或间接
由位于缔约国一方的不动产组成”一语执行中暂按以下原则
掌握,即股份持有人持有公司股份期间公司帐面资产曾经达
到50%以上为不动产。
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转让其他公司股份
一些财产收益条款还规定:转让公司股份取得的收益,该项股
份又相当于参与缔约国一方居民公司的股权的25%时,可以在
该缔约国征税。
在对外国投资者转让中国境内企业股份取得收益执行该款规
定时暂按以下原则掌握,即外国投资者曾经拥有中国境内被转
让股份公司25%以上股份,当其将该股份全部或部分转让并取
得收益时,应对其收益征税。
注:国家税务总局关于《内地和香港特别行政区关于对所得避
免双重征税和防止偷漏税的安排》有关条文解释和执行问题的
通知(国税函[2020]403号)
关于转让其他财产的税收处理
财产收益条款最后一款为转让该条款已明确的各项财产收益
以外的其他财产收益的税收规定。凡在财产收益条款中没有对
转让主要财产为不动产公司股份或参股25%情况下转让公司股
份取得收益专列规定的,应执行该款规定,反之,应按各专项
规定处理。不同协定此款规定不同,有些规定转让者为居民的
国家拥有征税权;有些则规定收益发生国拥有征税权。具体执
行时应注意不同协定的规定。凡按中国税法规定,财产转让收
益属于来源于中国境内所得的,发生国为中国。
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附:我国对外签订税收协定“财产收益”条款有关规定一览表
财产转让收益类别来源国征税
居民国征税
1、转让主要财产为不动
产的公司股份取得的收

与下列国家的协定规定
主要财产为不动产的公
司所在国征税
与下列国家协定规定转
让者为居民的国家征税
日本、美国、法国、英国、
比利时、德国、挪威、丹
麦、新加坡、瑞典、新西
兰、泰国、意大利、荷兰、
捷克、波兰、巴基斯坦、
塞浦路斯、西班牙、罗马
尼亚、巴西、蒙古、马耳
他、卢森堡、俄罗斯、越
南、乌克兰、牙买加、冰
岛、乌兹别克、摩尔多瓦、
克罗地亚、苏丹、老挝、
埃及、南非、奥地利、土
耳其、塞舍尔、马其顿、
巴新、阿曼、巴林、吉尔
吉斯、斯里兰卡、马来西
亚、芬兰、加拿大、澳大
利亚、保加利亚、印度、
匈牙利、瑞士、韩国、毛
里求斯、以色列、立陶宛、
拉托维亚、塞黑(南斯拉
夫)、爱沙尼亚、葡萄牙、
爱尔兰、菲律宾、阿联酋、
哈萨克斯坦、印尼、伊朗、
阿尔巴尼亚、阿塞拜疆、
墨西哥、摩洛哥、香港、
澳门
白俄罗斯*斯洛文尼亚*
科威特*亚美尼亚*孟加
拉*巴巴多斯*古巴*委内
瑞拉*突尼斯*格鲁吉亚*
特多
2、转让1栏以外的其他公
司股份取得收益
与下列国家(地区)协定
规定被转让股份的公司
所在国征税
(转让者参股至少25%情
况下)
与下列国家协定规定转
让者为居民的国家征税
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日本*、美国、法国、英
国*、比利时、德国*、挪
威、丹麦*、新加坡、瑞
典、新西兰*、泰国、意
大利、荷兰*、捷克、波
兰*、巴基斯坦、塞浦路
斯、西班牙、罗马尼亚、
巴西*、蒙古、马耳他、
卢森堡、俄罗斯、越南、
乌克兰、牙买加、冰岛、
乌兹别克、摩尔多瓦、克
罗地亚、苏丹、老挝、埃
及、南非、奥地利(无25%
限定)、土耳其、塞舍尔、
马其顿、巴新、阿曼、巴
林、吉尔吉斯、斯里兰卡、
马来西亚*、芬兰*、加拿
大*澳大利亚*、保加利亚
(未明确)、印度*、匈牙
利*、毛里求斯、阿联酋
(未明确)墨西哥(无25%
限定)香港、澳门
瑞士*韩国*以色列*立陶
宛*拉托维亚*塞黑(南斯
拉夫)*爱沙尼亚*葡萄牙
*爱尔兰*菲律宾*哈萨克
斯坦白俄罗斯*斯洛文尼
亚*科威特*亚美尼亚*孟
加拉*巴巴多斯*古巴*委
内瑞拉*突尼斯*格鲁吉
亚*印尼*伊朗*阿尔巴
尼亚*阿塞拜疆*特多*摩
洛哥*
3、转让“其它财产”取
得的收益
与下列国家协定规定转
让收益发生国征税
与下列国家(地区)协定
规定转让者为居民的国
家征税
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日本、美国、法国、英国、
比利时、德国、马来西亚、
挪威、丹麦、新加坡、芬
兰、加拿大、瑞典、新西
兰、泰国、意大利、荷兰、
捷克、波兰、澳大利亚、
保加利亚(未明确)、巴
基斯坦、西班牙、罗马尼
亚、奥地利、巴西(规定
双方都有征税权)、匈牙
利、印度、阿联酋(未明
确)
科威特、瑞士、塞浦路斯、
蒙古、马耳他、卢森堡、
韩国、俄罗斯、毛里求斯、
白俄、斯洛文尼亚、以色
列、越南、土耳其、乌克
兰、亚美尼亚、牙买加、
冰岛、乌兹别克、塞黑
(南)、立陶宛、拉托维
亚、爱沙尼亚、葡萄牙、
爱尔兰、菲律宾、苏丹、
老挝、埃及、南非、摩尔
多瓦、克罗地亚、孟加拉、
巴巴多斯、塞舍尔、马其
顿、巴新、阿曼、巴林、
吉尔吉斯、斯里兰卡、哈
萨克斯坦、印尼、伊朗、
阿尔巴尼亚、古巴、委内
瑞拉、突尼斯、格鲁吉亚、
阿塞拜疆、墨西哥、特多、
摩洛哥、香港、澳门
注:表中术语解释
1、来源国拥有征税权:指被转让股份的公司所在国拥有征税权。
2、居民国拥有征税权:指转让股份取得收益的人(法人及自然人)为居民的国
家拥有征税权;
3、财产转让收益发生国拥有征税权:有些协定在对转让“其他财产”时规定,
发生于缔约国一方的财产转让收益可以在该缔约国征税。所谓“发生国”应理解
为收益发生时的财产所在国或转让行为发生国。
4、*号是指与这些国家的协定“财产收益”条款没有单列“对转让主要财产为
不动产公司股份取得收益”或“对参股25%情况下转让公司股份取得收益”的税
收处理规定,对这些协定涉及的有关股份转让收益按“其它财产收益”款项的规
定确定征税权。
四.国际运输所得
1.国际运输范围
协定中国际运输一般指空运和海运,个别协定包括陆路运输。
2.对国际运输所得的税收处理
我对外所签税收协定一般规定对从事国际运输企业取得的所得
(利润)该企业所在国拥有征税权。个别协定规定利润产生国即
来源国拥有部分征税权。
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3.国际运输所得范围
税收协定国际运输条款所述从事国际运输业务取得的所得,是指
企业以船舶或飞机经营客运或货运取得的所得,包括该企业从事
的附属于其国际运输业务取得的所得。所谓附属于其国际运输业
务取得的所得主要包括:
以湿租形式出租船舶或飞机(包括所有设备、人员及供应)取
得的租赁所得;
为其他企业代售客票取得的所得;
从市区至机场运送旅客取得的所得;
通过货车从事货仓运至机场、码头或者后者至购货者间的运输,
以及直接将货物发送至购货者所取得的运输所得;
以船舶或飞机从事国际运输的企业附营或临时性经营集装箱租
赁取得的所得;
企业仅为其承运旅客提供中转住宿而设置的旅馆取得的所得;
非专门从事国际船运或空运业务的企业,以其本企业所拥有的
船舶或飞机经营国际运输业务所取得的所得。
注:国家税务总局关于税收协定
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