企业所得税汇算清缴解析讲义(文件)

　

【正文】 ①收到政府补助时做调增处理。②摊销递延收益时做调减处理。14 / 40（三）按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益1．鉴证的基本要求指南第八条（五）作出如下规定：（1）按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益纳税申报表填报说明的有关规定进行鉴证。A 公司 2022 年 4 月 1 日投资 B 公司，初始投资成本 2 000 万元，取得 B 公司 30%的股权，2022 年 4 月 1 日 B 公司可辨认净资产的公允价值为 7 000 万元。在 2022 年 4 月 1 日取得投资的时点上，被投资单位可辨认净资产公允价值的总额是 7 000 万元，按持股比例 30%计算，此时应享有被投资单位可辨认净资产的份额是 2 100 万元，初始投资成本 2 000 万元。取得时，初始投资成本账务处理。（四）案说：鉴证工资薪金支出项目应关注以前年度会计上按权责发生制计提未发放税收调增金额2022 年初税务机关要求某企业自查前三年的企业所得税纳税情况。由于未做鉴证，因此也未做纳税调减处理，这显然是不关注纳税调整的连续性造成的错误。2．案说：与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用鉴证（1）交易情况2022 年 1 月 1 日，大华公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分 5 年分期收款，每年收取 2 000元，合计 10 000 元。17 / 40利息收益和本金收现计算表 （单位：元）年份未收本金①利息收益②＝① 7.93%本金收现③＝④一 ②总收现④销售日8000 0 0 02022年末8000 634 1366 20222022年末6634 526 1474 20222022年末5160 410 1590 20222022年末3570 283 1717 20222022年末1853 147 1853 2022总 额2022 8000 10000（4）会计处理 会计处理（不考虑增值税因素）为： 销售成立时：借：长期应收款 10 000贷：主营业务收入 8 000 未实现融资收益 2 000 第 1 年末：借：银行存款 2 000贷：长期应收款 2 000借：未实现融资收益 634贷：财务费用 634 第 5 年末：18 / 40借：银行存款 2 000贷：长期应收款 2 000借：未实现融资收益 147贷：财务费用 147（5）税务处理①销售商品收入的差异。会计上将每年确认的未实现融资收益做冲减财务费用处理，企业所得税要求做纳税调减应纳税所得额处理。鉴证时应关注下列问题：1．执行会计制度的被鉴证单位资产的计税基础按下列方法确认：（1）固定资产、无形资产的计税基础，以购置、自建、改建、扩建等方式取得的固定资产，会计制度与税收制度的计量方法一致，可以按会计核算的固定资产历史成本鉴证确认；以投资者投入、融资租入、债务重组、非货币交易、接受捐赠、盘盈、无偿调入方式取得的固定资产，会计制度与税收制度的计量方法存在差异，应按税收制度规定鉴证确认。（3）无形资产的计税基础，以购入、自制、委托加工、投资者投入、接受捐赠、债务重组等方式取得的无形资产，会计准则与税收制度的计量方法一致，可以按会计核算的固定资产历史成本鉴证确认；以非货币交易、盘盈方式取得的无形资产，会计准则与税收制度的计量方法存在差异，应按税收制度规定鉴证确认。鉴证折旧、摊销年限时，应关注下列问题：（一）资产折旧、摊销纳税调整明细表中的会计折旧、摊销年限和税收折旧摊销年限的两列数据，由于按资产大类反映折旧年限，该数据多数是区间数值。鉴证折旧、摊销额时，应注意下列事项：（一）固定资产由于技21 / 40术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法；（二）在税法允许加速折旧的情况下，可以使用年数总和法、双倍余额递减法。2．被投资企业 B 公司（权益法核算）会计上确认投资收益 100万元，实际分回投资收益 30 万元。7．被投资企业 G 公司持有不足 12 月，分回投资收益 70 万元，其中以投资前所得分回 5 万元。第二步：通过附表三《纳税调整项目明细表》第 15 行“免税收入” ，完成对免税收入的 纳税调整，调整的 结果为纳税调整减少120 万元。（2）被投资企业 B 公司分回投资收益 30 万元，会计上冲减投资成本，不确认投资收益，税收应确认股息红利所得 30 万元，填入《长期股权投资所得（损失）明细表》第 8 列“免税收入” 中。（调整结果：通过上述三个步骤的纳税调整，本案净调减应纳税所得额 100 万元。（调整结果：本案净调增应纳税所得额 50 万元。第二步：通过附表三《纳税调整项目明细表》第 15 行“免税收入” 对 符合免税条件的股息、红利所得 10 万元进行纳税调减处理。实际分回投资收益 60 万元，会计上冲减投资成本，不确认投资收益。（调整结果：通过上述三个步骤的纳税调整，本案净调减应纳税所得额 20 元。7．被投资企业 G 公司（成本法核算），持有不足 12 月，分回投资收益 70 万元，其中 5 万元为分回投资前所得。27 / 40附表十一 长期股权投资所得（损失）明细表填报时间： 年 月 日 金额单位：元（列至角分）投资成本 股息红利 投资转让所得（损失）税收确认的股息红利行次被投资企业期初投资额本年度增（减）投资额初始投资成本权益法核算对初始投资成本调整产生的收益会计核算投资收益会计投资损益免税收入全额征税收入会计与税收的差异投资转让净收入投资转让的会计成本投资转让的税收成本会计上确认的转让所得或损失按税收计算的投资转让所得或损失会计与税收的差异　 1 2 3 4 56（7＋14）7 8 910（7－8－9）11 12 1314（11－12）15（11－13）16（14－15）1 　A 　 　 　 　 　 　100 　120 　 　20 　 　 　 　 　 　2 　B 　 　 　 　 　 　100 　30 　 　70 　 　 　 　 　 　28 / 403 　C 　 　 　 　 　 　50 　 　 　50 　 　 　 　 　 　4 　D 　 　 　 　 　 　 　10 　 　10 　 　 　 　 　 　5 　E 　 　 　 　 　 　80 　 　60 　20 　 　 　 　 　 　6 　F 　 　 　 　 　 　70 　 　70 　0 　 　 　 　 　 　7 　G 　 　 　 　 　 　65 　 　70 　5 　 　 　 　 　 　8 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　合计 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　 　经办人（签章）： 法定代表人（签章）：29 / 40五、 《境外所得税抵免计算明细表》分析填报方法的鉴证难点解析这部分内容比较多，有关案例请参见《企业所得税纳税调整与申报操作实务——纳税申报表培训讲义（2022 版）》第 280 页至288 页。所谓客观地收集证据，就是要从客观实际情况出发去收集客观存在的证据材料 ，既不能用主观猜想去代替客观事实，也不能按主观需要去收集证据，更不能弄虚作假去伪造证据。2022 年 1 月 24 日，市区地方税务局下达了《关于要求核销报损资产申请的批复》（地税政字[2022]03 号），批准 C 拍卖公司资产报损 202, 元，准予“在 2022 年度内计算应纳税所得额准予扣除” ，并要求 “报损资产残值收入， 应列入当期收入”。2．批复文件涂改情况在 2022 年 8 月，云南某司法鉴定中心的鉴定人，在接受市公安局委托对 C 拍卖事务有限公司偷税案进行司法鉴定过程中，审查该项营业外支出时，发现 2022 年 12 月 31 日 0120221 号记账凭证的附件《关于要求核销报损资产申请的批复》（地税政字[2022]03 号文件）， 报损资产金额 236, 元，数字有涂改迹象。3．报损资产权属情况在 2022 年 8 月，云南某司法鉴定中心的鉴定人，在接受市公安局委托对A 拍卖事务有限公司 偷税案进行司法鉴定过程中，发现经批准作为财产损失的两辆机动车，所有权归张三个人，C拍卖事务有限公司并没有两辆车的所有权。 《收据》的“主管”栏次填写的是“李某 ”，《收据》上该中心加盖了公章。（2）本田 实物入股没有办理工商登记手续，不具备实物增资的法定条件1999 年 12 月 22 日，C 拍卖公司股东李四、张三、杨二等三人签字，出具了《实物入股说明》，原文是“ 关于 C 拍卖公司购买云N0592 号本田 型 轿车壹辆，经股东会研究以当时现行价格 28万元（大写贰拾捌万元正）进入股本”。该凭证所附《机动车销售统一发票》记录的购车人是张三， 《代征车辆购置税缴税收据》记录的车主是张三。 （点评：取证不充分）问：你是否审核该报告的内容？答：审核过，当时二分局局长、和我到 C 拍卖公司看了报损的两辆车，我们去看时两辆车都停在 C 拍卖公司院子里。（点评：事实不清楚，所取得证据不具有证据的客观性、相关性、合法性等本质特征；证据不确凿，所取得证据不符合确实性和充分性等量的要求。区地税局在审核环节同样没有提出补充证据的要求，仅就分局所报材料进行了简单复核，就下达了批复。（四）鉴证机构的审查意见根据委托机关提供的现有的材料，结合本中心审查所见，分析如下： 1．根据 C 拍卖公司记账凭证及所附原始凭证，可以证明所报财产损失的两辆车，产权归张三个人，既不属于该公司固定资产的范围，也不属于 C 拍卖公司税前扣除的损失范围。（一）证据内容分析给我们的启示——不能仅凭个别证据做出鉴证结论，更应注意从汇算清缴鉴证业务的整体上综合审查判断鉴证材料，把握各材料之间、鉴证材料与鉴证事项事实之间的联系，确认所收集的证据是确实、充分的，保证与所证明的鉴证事项协调一致，对待证事实能作出唯一、正确的结论。如果不深查，将这笔投资收益直接确认为应付未付款项形成的所得，从税法角度来衡量我们是正确的，从委托责任角度来说我们已经尽到了调查责任，所形成的 696 万元的纳税风险，我们不会承担商业责任，也不会承担税务稽查的少纳税责任。（2）2022 年投资收回情况。2022 年度进行账务处理，合资双方各确认收回投资 56,510, 元人民币。该款项实质为贵公司代“C 公司 ”管理的资产，其中包括“C 公司”应付给马来西亚 B 公司的清算款项 27,542, 元。最终确认股权投资清算净损失 6,531, 元。因此，复审组在纳税调整当中，确认残值率为 3%。（二）原值抄录错误，影响计提折旧的原值2022 年 9 月 68 号凭证购入汽车一辆，发票和账面记录金额为 128, 元，复审组审计抄录原值为 128, 元，初审组鉴证抄录原值为 128, 元。123≈。在 2022 年 3 月投入使用汽车的购置税和验车费共计126, 元，3 月份 37 号、44 号、118 号等三张记账凭证记入管理费用，造成该车辆少记入原值。结果是 1 月份投入使用的少提折旧四个月，3 月份投入使用的少提折旧两个月。记账凭证。这种以记录时间替代原始单证时间的做法，是在审理、审计、评估、鉴定等业务过程中，应当避免的行为。企业在 2022 年度的汇算清缴时，根据复审组出具的报告，将 1 月份、3 月份投入使用的固定资产资产，分别在 2 月份、4 月份开始计提折旧。（三）错误确认计提折旧开始时间，减少了应提折旧的月份初审组鉴证人员没有执行《企业所得税暂行条例实施细则》第37 / 40三章第三十一条（三）款的规定，错按固定资产记账月份确认“投入使用月份”，文件规 定：“ 纳税人的固定 资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧”。影响本年度少提折旧 元，计算方法是：1（13%）247。 3,007,（15%）=2,857,（元），复 审组计提折旧基数 为 3,007,（13%）=2,917,（元），差 额为 60, 元。三、依据税法正确评价证据和运用证据正确计算确认才能得出正确的鉴证结论（一）由于残值率确认的差异，造成计提基数不一致：“固定 资产在计提折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例在原价的 5％以内，由企业自行确